Auditoría Externa

En un sistema de control de calidad este constituye uno de los elementos más importantes y es la principal evidencia del auditor, respecto al cumplimiento en la aplicación de las normas profesionales.

Al considerar que el objetivo del establecimiento y mantenimiento de un sistema de control de calidad es proporcionar una seguridad razonable de que:

i) Se cumple con las normas profesionales y los requerimientos legales y reglamentarios aplicables, y
ii) Los informes emitidos son adecuados en función de las circunstancias; la aplicación del elemento del desempeño del trabajo se convierte en la principal evidencia, ante cualquier tercero, que se cumple con este objetivo.

Lo anterior es cierto cuando hablamos de que la principal evidencia de este elemento lo constituye, en su gran mayoría, los papeles de trabajo formulados por el Contador Público —ya sea una firma o profesional individual— como resultado del desarrollo de un trabajo de aseguramiento por el cual se ha emitido un informe, ya sea de auditoría, revisión, otro encargo de aseguramiento o un servicio relacionado.

Si bien es cierto que los otros elementos que conforman el sistema de control de calidad requieren del establecimiento de políticas, procedimientos y formatos, en este elemento es donde se reúnen las evidencias de ejecución de los mismos, por cada encargo de aseguramiento desempeñado; pasando así por el proceso de aceptación o retención de la relación con el cliente, el personal profesional competente y calificado que intervino en el encargo, las consideraciones y salvaguardas en materia de independencia y la supervisión sobre el encargo desempeñado.

Hablemos entonces de lo que nuestra práctica profesional en materia de encargos de aseguramiento tendría que implementar para cumplir con este elemento, establecido en nuestra Norma de Control de Calidad (NCC).

Uso de metodologías y otros enfoques de estandarización

Hoy en día, la tecnología y otras herramientas vanguardistas permiten la implementación de sistemas automatizados o semi-automatizados para desarrollar y documentar metodologías de trabajo. Es así como las prácticas contables más desarrolladas hacen su mejor esfuerzo para asegurar la adecuada aplicación de las normas profesionales en los encargos de aseguramiento; y otras prácticas menos extensas, se han esforzado por estandarizar y sistematizar la aplicación consistente de procedimientos normativos con el mismo fin.

Las metodologías o “enfoques” de auditoría asisten de manera significativa a los auditores en el cumplimiento con las normas profesionales aplicables, por medio de su definición e interpretación, traducidas en una terminología sencilla que se vuelve familiar y de fácil aplicación y entendimiento. Sin embargo, no se han perdido los métodos tradicionales conformados con esquemas menos ortodoxos para asegurar su cumplimiento; al final, el objetivo es el mismo, los profesionales deben asegurarse del desarrollo integral y la adecuada documentación, en sus papeles de trabajo, de aquellos procedimientos que aseguren el adecuado cumplimiento con las normas.

Si hablamos de la auditoría de estados financieros, podemos hablar del cumplimiento de un primer bloque de normas que constituyen una base fundamental en este tipo de encargos, las cuales se pueden agrupar o clasificar en:

• Normas de auditoría:
  » Planificación.
  » Entendimiento de la entidad y su entorno.
  » Identificación y evaluación de riesgos de incorrección material, incluyendo fraude.
  » Materialidad de planificación y ejecución.
  » Evaluación del control interno.
  » Respuesta a los riesgos.
  » Técnicas de muestreo.
  » Comunicaciones y reportes.

No sin dejar de mencionar aquellas normas que regulan otros servicios relacionados:

• Normas de trabajos para atestiguar.
• Normas de otros servicios relacionados.
• Normas de compilación de información financiera y aplicación de procedimientos convenidos.

La adecuada documentación de la aplicación de estas normas puede variar entonces, desde los sistemas computarizados más complejos, hasta la forma más tradicional que se sigue utilizando hoy en día, la evidencia por escrito y en papel.

Otra documentación que conforma las políticas de desempeño del trabajo

Ahora bien, ninguno de estos métodos puede eliminar la existencia de otro tipo de herramientas que coadyuvan a la aplicación práctica de las normas profesionales, como literatura interna desarrollada en manuales, programas de trabajo de revisión y aplicación de procedimientos, guías prácticas de ayuda, formatos de aplicación estándar, cuestionarios y otras herramientas.

El conjunto de estas herramientas apoyan a nuestra práctica profesional a establecer la estandarización y consistencia de aplicación que otras normas profesionales más específicas nos obligan a ejecutar en todo o en los encargos de seguramiento aplicables, como lo son, pero no de manera limitativa:

• Acuerdo de los términos de los encargos.
• Encargos iniciales de auditoría.
• Utilización de una organización de servicios.
• Auditorías de grupos–uso de otros auditores.
• Uso del trabajo de expertos.
• Uso del trabajo de auditores internos.
• Efectividad de operación del control interno.
• Determinación de otros alcances de revisión, diferentes al muestreo.
• Tecnología de información en la auditoría
• Confirmaciones externas.
• Verificación física de existencias de inventario.
• Declaraciones de la administración.
• Áreas complejas de auditar: estimaciones, valores razonables, instrumentos financieros, combinaciones de negocios, intangibles, contingencias, etcétera.

En otros temas más específicos, las siguientes herramientas deberían formar parte de las políticas implementadas en las prácticas de aseguramiento, las cuales mejoran significativamente la calidad en el desempeño de los trabajos, y que la normatividad de control de calidad sugiere:

• Cédula de diferencias de auditoría y su evaluación.
• Cuestionarios sobre aspectos fiscales.
• Resumen de asuntos para la atención del socio o firmante del informe.
• Lista de verificación de revelaciones contables.
• Asuntos que requieren de consulta especializada, interna o externa, documentación de la misma y su resolución.
• Documentación por diferencias de opinión surgidas en el proceso del encargo y su resolución.

En esencia, lo anterior forma la base que constituye el cumplimiento con una buena porción del desempeño del trabajo, caracterizado de manera tradicional y formal en la conformación de nuestros papeles de trabajo; sin embargo, consideremos otros aspectos.

El proceso de supervisión y revisión de calidad

Estos procesos son de suma importancia en un sistema de control de calidad y en el desempeño del trabajo.

La responsabilidad de revisar el trabajo desarrollado, debe determinarse considerando el nivel de experiencia y jerarquía de quienes intervengan en el encargo, a todos los niveles, y la oportunidad con la que se realice. Respecto de la extensión, esta debe cubrir todas las áreas y procedimientos desarrollados y documentados, provocando un filtro de evaluación de riesgos, donde considerando los niveles antes mencionados se deleguen los temas de mayor complejidad y trascendencia.

Estas revisiones deberán ser evidenciadas de manera tangible en los papeles de trabajo, electrónicos o en papel, donde no quede duda del involucramiento de los diferentes niveles, recordando que no es suficiente el amplio conocimiento con que cuente todo el equipo de trabajo para dar solo argumentos verbales de lo acontecido en el encargo.

Asimismo, nuestra normatividad vigente establece la intervención de un profesional que no participó en el trabajo desarrollado en el encargo, para llevar a cabo una evaluación objetiva de aquellos asuntos significativos y clave en el proceso del mismo.

Este proceso de evaluación, en nuestra normatividad se denomina “revisión de calidad” y establece que deben implementarse políticas y procedimientos que incluyan la naturaleza (evaluación objetiva de los juicios importantes, conclusiones alcanzadas y cómo se reflejaron en el informe), oportunidad (cuándo deben hacerse dichas revisiones) y el alcance de dicha revisión (discusión con el responsable último del encargo, revisión de estados financieros, del informe y de otra información relativa, revisión de papeles de trabajo que involucren un juicio importante y análisis de las conclusiones).

Estas políticas y procedimientos deben incluir criterios para establecer qué trabajos de auditoría, para atestiguar y otros servicios relacionados, deben sujetarse a una revisión de calidad, señalando como obligatoria la revisión de calidad para los trabajos que cotizan en bolsa y, en su caso, de sus subsidiarias. Es responsabilidad de las prácticas profesionales contables, establecer los criterios adicionales para identificar, de acuerdo con la complejidad y riesgo de sus clientes y encargos, la necesidad de involucrar a un revisor de calidad en los mismos, por ejemplo: trabajos relacionados con compañías reguladas, instituciones del sector financiero, informes a terceros sobre estados financieros emitidos bajo normatividad no aplicable en México, informes emitidos sobre compañías con financiamiento importante, informes sobre estados financieros con indicaciones de la existencia de deterioro de activos o problemas de negocio en marcha, informes sobre estados financieros que incluyan adquisiciones de empresas u operaciones discontinuadas, entre otros.

Otros aspectos que deben incluir las políticas de revisión de calidad son:

• Roles y responsabilidades en el proceso. El responsable último del trabajo (ya sea socio de una firma o profesional individual) y el equipo a cargo del mismo, deben mantener su responsabilidad y señalar adecuadamente las que adquiere el revisor de calidad.
• Criterios para la elegibilidad de los revisores de calidad.Identificar adecuadamente los recursos profesionales con los que se cuentan, ya sean internos o externos (para prácticas menos extensas) y considerar las calificaciones técnicas, experiencia y antigüedad mínimas para desempeñar este importante rol.
• Forma de documentación de la revisión de calidad. Establecer la forma de documentación que permita evaluar el cumplimiento con las políticas establecidas, la objetividad e independencia del revisor, la oportunidad de la revisión efectuada (antes de la emisión del informe) y la identificación y resolución de asuntos significativos.
• Tratamiento y resolución de las diferencias de opinión. Documentación del proceso de identificación y resolución de las diferencias de opinión resultantes del encargo, entre el equipo de trabajo o el responsable último del encargo y el revisor de calidad, incluyendo las conclusiones a las que se llegó. El informe no podría ser emitido si dichas diferencias no son resueltas. 

En una breve conclusión, el ejercicio de la supervisión y revisión de calidad del trabajo efectuado debe garantizar la consideración de los siguientes aspectos del mismo:

• El trabajo se ha desempeñado de acuerdo con las normas profesionales y requerimientos regulatorios y legales.
• Se identificaron y documentaron los asuntos importantes y su resolución.
• Se llevaron a cabo y documentaron las consultas necesarias y las conclusiones alcanzadas.
• La necesidad, en su caso, de modificar la naturaleza, oportunidad y extensión del trabajo desempeñado.
• Se han cubierto los objetivos con los procedimientos desarrollados.
• El trabajo desempeñado soporta las conclusiones alcanzadas y se encuentra debidamente documentado. 
• La evidencia obtenida es suficiente y apropiada para soportar el informe. 

Documentación del trabajo, manejo de los papeles de trabajo y su retención 

Deben establecerse políticas y procedimientos que aseguren que los equipos de trabajo completen con oportunidad el proceso de documentación y cierre de los papeles de trabajo después de haber emitido los informes correspondientes, de conformidad con la Norma 230, Documentación de auditoría.

Asimismo, deben establecerse políticas y procedimientos diseñados para mantener la confidencialidad, custodia, integridad, accesibilidad y recuperabilidad de la información contenida en los papeles de trabajo. Estas políticas deben incluir
el control de almacenamiento, resguardo y acceso de los mismos, ya sea de manera física y/o electrónica, incluyendo procedimientos de protección y salvaguarda en caso de pérdida o deterioro (también físico o electrónico) como pueden ser respaldos electrónicos o digitales, claves o permisos de acceso para uso o consulta con las restricciones pertinentes, y otras reglas de protección, principalmente electrónica (accesos remotos, detección de intrusos, programas antivirus, restricción de páginas de Internet, etcétera).

También, deben existir políticas que permitan implementar los procedimientos necesarios para mantener los papeles de trabajo, el periodo suficiente para cumplir con las necesidades de la firma y con los requerimientos legales o regulatorios aplicables. Como en los demás elementos del sistema de control de calidad, la extensión y el diseño de las políticas y procedimientos que deben aplicarse para minimizar los riesgos a un mínimo aceptable en el desempeño del trabajo, dependerán de muchas circunstancias; sin embargo, los conceptos mencionados son aplicables para todas las prácticas profesionales de aseguramiento (una firma o profesional individual), sin importar su tamaño.

Aplicación de la Norma de Revisión del Sistema de Control de Calidad y su Reglamento, al desempeño del trabajo.

Finalmente, es importante concluir este artículo recordando algunos aspectos considerados en la Norma de Revisión de Control de Calidad (NRCC) y su Reglamento (RNRCC), respecto del desempeño del trabajo, los cuales son de observancia obligatoria para los socios miembros de los Colegios Federados en el IMCP a nivel nacional, en lo individual o mediante sus firmas.

La NRCC, en sus disposiciones transitorias menciona que: durante el primer año de vigencia de la NRCC, dichas revisiones [de control de calidad] sólo contemplarán el cumplimiento con las disposiciones que requieren el establecimiento y funcionamiento de los elementos del sistema de control de calidad, excepto el relativo al Desempeño del Trabajo.

Contenido en el párrafo 2.08 de la NRCC, se menciona que: En todos los casos, la Firma revisada debe informar a sus clientes que está sujeta a una revisión externa de control de calidad y que por lo tanto, las bases de datos y los papeles de trabajo correspondientes pueden ser revisados. Por lo anterior, deberá obtener autorización por escrito del cliente para mostrar su información y solicitar al equipo revisor que firme una carta de confidencialidad.

La NRCC en su párrafo 5.05 indica que: la CTC, programará revisiones de control de calidad con el objetivo de evaluar a las Firmas, respecto a:…Que hayan observado en los trabajos individuales, las normas profesionales emitidas por el IMCP en materia de auditoría, para atestiguar, control de calidad, ética y otras emitidas por el propio IMCP y por las autoridades, que les sean relativas a la preparación de las opiniones y/o informes sobre información financiera o fiscal, incluyendo la normatividad emitida por el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de las Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF).

Párrafo 5.14 de la NRCC: La revisión de los trabajos, incluye todas las áreas de importancia, con el propósito de determinar si los procedimientos utilizados fueron planeados, ejecutados, documentados y realizados de acuerdo con las normas profesionales, las políticas y procedimientos de control de calidad de la Firma revisada.

Párrafo 5.14 de la NRCC: En la selección de los trabajos a revisar [el equipo revisor] deberá considerar algunos factores tales como, los resultados de las revisiones anteriores, los socios antes revisados, etc., dando mayor énfasis a los trabajos que reúnan algunas de las características siguientes:

• Entidades reguladas (cotizadas en bolsa, instituciones del sector financiero, etcétera).
• Dictaminadas fiscalmente.
• Industrias especializadas.
• Entidades de gran tamaño, complejas o de alto riesgo.
• Primeras auditorías para la Firma revisada.
• Informes especiales.

Finalmente, el reglamento de la NRCC menciona los siguientes aspectos importantes del proceso de revisión del desempeño de los trabajos:

• La duración de cada una de las revisiones no deberá exceder de cinco días hábiles.
• [Se] establecerá un programa de revisión de trabajos, basado en un muestreo que contemple el riesgo implícito de los trabajos, diversidad de industrias y otros factores que den una muestra representativa de los trabajos efectuados por la Firma revisada.

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C.P.C. Rogelio Ávalos Andrade
Socio de Salles Sainz Grant Thornton
Presidente de la Comisión Administradora de Calidad, IMCP (2014-2016)

Fuente: Revista Contaduría Pública www.contaduriapublica.org.mx del Instituto Mexicano de Contadores Públicos www.imcp.org.mx